（一）案例資料
某手套制品有限公司是一家專業(yè)生產(chǎn)勞保手套的公司，成立于2003年9月，主要生產(chǎn)各種規(guī)格的棉質(zhì)針織勞保手套，是當(dāng)?shù)刂膭诒Ｆ髽I(yè)，企業(yè)生產(chǎn)設(shè)備性能優(yōu)良，生產(chǎn)的產(chǎn)品銷往全國各地。該公司為增值稅一般納稅人，適用17％的增值稅稅率，企業(yè)所得稅采用查賬方式征收，適用25％的企業(yè)所得稅稅率。2016年6月，其主管國稅稽查局通過計(jì)算機(jī)選案分析系統(tǒng)發(fā)現(xiàn)，該公司2015年度的增值稅稅負(fù)和企業(yè)所得稅稅負(fù)均有一定幅度的下降，將其確定為稅務(wù)稽查對象，重點(diǎn)對該公司2015年度的納稅情況進(jìn)行稅務(wù)檢查。
（二）稅務(wù)稽查方法
（1）審核以往的稅務(wù)稽查資料，詢問企業(yè)相關(guān)人員，了解到該公司生產(chǎn)經(jīng)營情況沒有發(fā)生重大變化，企業(yè)的銷售情況也比較穩(wěn)定，呈逐年增長趨勢。檢查公司近幾年的納稅申報(bào)資料、會計(jì)報(bào)表、賬簿和憑證資料，上述資料均反映出公司的會計(jì)核算比較規(guī)范，公司內(nèi)部控制制度比較健全。
（2）通過分析會計(jì)報(bào)表、賬簿和憑證資料，發(fā)現(xiàn)該公司生產(chǎn)的產(chǎn)品主要銷售給勞保用品經(jīng)銷單位或直接銷售給使用的廠家，購買方均需要發(fā)票入賬，企業(yè)不存在隱匿或減少收入的情況，造成2015年度的增值稅稅負(fù)和企業(yè)所得稅稅負(fù)均有一定幅度下降的原因，主要是2015年度公司購置了大量的固定資產(chǎn)，稅務(wù)人員將固定資產(chǎn)的檢查確定為稽查重點(diǎn)。
（3）稅務(wù)人員檢查該公司固定資產(chǎn)明細(xì)賬時發(fā)現(xiàn)，該公司共有900臺生產(chǎn)設(shè)備——手套機(jī)，其中600臺放在企業(yè)車間內(nèi)，另外300臺放在毛坯手套加工點(diǎn)使用，2015年度購置手套機(jī)120臺，其中有90臺放在毛坯手套加工點(diǎn)使用，在公司自用的只有30臺。
（4）稅務(wù)人員認(rèn)為，該公司配有多個個體加工點(diǎn)是實(shí)際需要，這是手套生產(chǎn)企業(yè)常用的做法，但該公司將擁有的不含稅價2萬元的手套機(jī)交由個體加工點(diǎn)業(yè)戶使用，似乎有些不符合常理，稅務(wù)人員決定進(jìn)一步向個體加工點(diǎn)業(yè)戶了解情況。
（5）稅務(wù)人員對這些毛坯手套加工點(diǎn)進(jìn)行了實(shí)地走訪。經(jīng)過核實(shí)查證，這些加工點(diǎn)所使用手套機(jī)的所有權(quán)并不屬于該手套公司，而屬于毛坯手套加工戶。具體情況為：由于該公司掌握著購買手套機(jī)的資源，手套加工戶就委托該公司進(jìn)行代買，再平價從該公司購買這些手套機(jī)。該公司發(fā)現(xiàn)這些個體加工戶根本不設(shè)賬簿進(jìn)行業(yè)務(wù)核算，取得固定資產(chǎn)既不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額也不能計(jì)提折舊減少應(yīng)納企業(yè)所得稅額，便要求手套機(jī)銷售廠家將發(fā)票開具給該公司，并將個體加工點(diǎn)購買的手套機(jī)全部登記在公司的賬上，抵扣了增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額并計(jì)提了折舊。
稅務(wù)人員指出，放在毛坯手套加工點(diǎn)使用的300臺手套機(jī)，其所有權(quán)均不屬于該公司，該公司存在虛列固定資產(chǎn)抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，少繳企業(yè)所得稅的違法情況。
（6）稅務(wù)人員進(jìn)一步檢查2015年度購置120臺手套機(jī)的業(yè)務(wù)情況，發(fā)現(xiàn)這些手套機(jī)幾乎都是在年末購買的。企業(yè)財(cái)務(wù)人員解釋，當(dāng)了解到2015年9月17日，財(cái)稅〔2015〕106號《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策的通知》規(guī)定，對輕工、紡織、機(jī)械、汽車等四個領(lǐng)域重點(diǎn)行業(yè)的企業(yè)2015年1月1日后新購進(jìn)的固定資產(chǎn)，可由企業(yè)選擇縮短折舊年限或采取加速折舊的方法計(jì)提折舊的政策。該公司鼓勵個體加工戶購買手套機(jī)，并承諾由企業(yè)先墊付購機(jī)款，個體加工戶可以用加工款抵頂。經(jīng)查，這120臺手套機(jī)該公司采用雙倍余額遞減法按6年計(jì)提折舊，2015年度共計(jì)提折舊80萬元（2×120×2/6）。
稅務(wù)人員指出，該公司對固定資產(chǎn)加速折舊政策的理解存在問題，計(jì)算的折舊額錯誤。
（三）相關(guān)稅法解析
1. 財(cái)稅〔2015〕106號固定資產(chǎn)加速折舊政策
2015年9月17日，財(cái)稅〔2015〕106號《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策的通知》規(guī)定：
（1）對輕工、紡織、機(jī)械、汽車等四個領(lǐng)域重點(diǎn)行業(yè)的企業(yè)2015年1月1日后新購進(jìn)的固定資產(chǎn)，可由企業(yè)選擇縮短折舊年限或采取加速折舊的方法。
（2）對上述行業(yè)的小型微利企業(yè)2015年1月1日后新購進(jìn)的研發(fā)和生產(chǎn)經(jīng)營共用的儀器、設(shè)備，單位價值不超過100萬元的，允許一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時扣除，不再分年度計(jì)算折舊；單位價值超過100萬元的，可由企業(yè)選擇縮短折舊年限或采取加速折舊的方法。
（3）企業(yè)按本通知第（1）條、第（2）條規(guī)定縮短折舊年限的，最低折舊年限不得低于企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第六十條規(guī)定折舊年限的60％；采取加速折舊方法的，可采取雙倍余額遞減法或者年數(shù)總和法。
按照企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例有關(guān)規(guī)定，企業(yè)根據(jù)自身生產(chǎn)經(jīng)營需要，也可選擇不實(shí)行加速折舊政策。
（4）本通知自2015年1月1日起執(zhí)行。2015年前3季度按本通知規(guī)定未能計(jì)算辦理的，統(tǒng)一在2015年第4季度預(yù)繳申報(bào)時享受優(yōu)惠或2015年度匯算清繳時辦理。
2. 固定資產(chǎn)折舊的計(jì)提年限
除國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，固定資產(chǎn)計(jì)算折舊的最低年限如下：
（1）房屋、建筑物為20年。
（2）飛機(jī)、火車、輪船、機(jī)器、機(jī)械和其他生產(chǎn)設(shè)備為10年。
（3）與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的器具、工具、家具等為5年。
（4）飛機(jī)、火車、輪船以外的運(yùn)輸工具為4年。
（5）電子設(shè)備為3年。3. 固定資產(chǎn)加速折舊正確計(jì)提折舊的稅法解析
（1）該公司在賬上虛列300臺固定資產(chǎn)，其對應(yīng)的折舊額是不可以稅前扣除的，經(jīng)查共計(jì)累計(jì)計(jì)提折舊160萬元。
（2）該公司生產(chǎn)的各種規(guī)格的棉質(zhì)針織勞保手套，屬于《重要領(lǐng)域（行業(yè)）固定資產(chǎn)加速折舊行業(yè)代碼表》中17大類紡織業(yè)的針織或鉤針編織物及其制品制造，屬于可以享受固定資產(chǎn)加速折舊的行業(yè)。
（3）2015年1月1日后新購進(jìn)的固定資產(chǎn)，可由企業(yè)選擇縮短折舊年限或采取加速折舊的方法。該公司采用雙倍余額遞減法按6年計(jì)提折舊的做法是錯誤的，因?yàn)榧铀僬叟f的選擇只能是在兩種做法中任選其一，該公司結(jié)合使用的做法違反了相關(guān)法律的規(guī)定。
根據(jù)規(guī)定縮短折舊年限的，最低折舊年限不得低于企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第六十條規(guī)定折舊年限的60％，生產(chǎn)設(shè)備的最低折舊年限為10年，企業(yè)按6年計(jì)提折舊符合規(guī)定。采取加速折舊方法的，可采取雙倍余額遞減法或者年數(shù)總和法。該公司只能在二者之間任選其一。
（4）檢查該公司2015年度購置設(shè)備計(jì)提折舊的相關(guān)資料發(fā)現(xiàn)，這30臺設(shè)備均是在當(dāng)年12月份購入的，公司在當(dāng)年共計(jì)提了20萬元的折舊額。根據(jù)稅法規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)自固定資產(chǎn)投入使用月份的次月起計(jì)提折舊；停止使用的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)從停止使用月份的次月起停止計(jì)提折舊。因此，這30臺設(shè)備應(yīng)從2016年1月開始計(jì)提折舊，該公司可以在縮短折舊年限和采取加速折舊中任選其一，作為計(jì)提折舊的做法。
（四）稽查處理結(jié)果
（1）該公司在賬上虛列300臺固定資產(chǎn)，價值600萬元（2×300），對應(yīng)的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額102萬元（600×17％）全部抵扣，根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》的相關(guān)規(guī)定，要求該公司補(bǔ)繳增值稅102萬元。
（2）根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》和《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》的相關(guān)規(guī)定，該公司在賬上虛列300臺固定資產(chǎn)對應(yīng)的160萬元折舊，2015年度購置30臺設(shè)備計(jì)提的20萬元折舊，均不可以稅前扣除，要求該公司補(bǔ)繳企業(yè)所得稅=（160+20）×25％=45（萬元）。
（3）根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》第三十二條的規(guī)定，從稅款滯納之日起至稅款實(shí)際繳納之日止，按日加收萬分之五的滯納金。
（4）根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》第六十三條第一款的規(guī)定，該公司上述違法行為屬于偷稅，處所偷稅款147萬元（102+45）一倍罰款，即147萬元。
（五）借鑒與思考
1. 納稅人的借鑒與思考
本案例的納稅人通過虛列固定資產(chǎn)抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額，少繳企業(yè)所得稅，其行為構(gòu)成偷稅，該公司不僅要補(bǔ)繳所偷稅款，還被處以罰款，納稅人應(yīng)從中吸取教訓(xùn)。納稅人應(yīng)了解固定資產(chǎn)折舊的企業(yè)所得稅處理。
（1）企業(yè)固定資產(chǎn)會計(jì)折舊年限如果短于稅法規(guī)定的最低折舊年限，其按會計(jì)折舊年限計(jì)提的折舊高于按稅法規(guī)定的最低折舊年限計(jì)提的折舊部分，應(yīng)調(diào)增當(dāng)期應(yīng)納稅所得額；企業(yè)固定資產(chǎn)會計(jì)折舊年限已期滿且會計(jì)折舊已提足，但稅法規(guī)定的最低折舊年限尚未到期且稅收折舊尚未足額扣除，其未足額扣除的部分準(zhǔn)予在剩余的稅收折舊年限繼續(xù)按規(guī)定扣除。
（2）企業(yè)固定資產(chǎn)會計(jì)折舊年限如果長于稅法規(guī)定的最低折舊年限，其折舊應(yīng)按會計(jì)折舊年限計(jì)算扣除，稅法另有規(guī)定除外。
（3）企業(yè)按會計(jì)規(guī)定提取的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，不得稅前扣除，其折舊仍按稅法確定的固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)算扣除。
★★稅法更新提示：國家稅務(wù)總局公告2019年第66號文規(guī)定如下：
一、自2019年1月1日起，適用《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策的通知》（財(cái)稅[2014]75號）和《財(cái)政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策的通知》（財(cái)稅[2015]106號）規(guī)定固定資產(chǎn)加速折舊優(yōu)惠的行業(yè)范圍，擴(kuò)大至全部制造業(yè)領(lǐng)域。
2. 稅務(wù)機(jī)關(guān)的借鑒與思考
納稅人虛列固定資產(chǎn)，通過計(jì)提折舊減少利潤的做法其隱蔽性較大，稅務(wù)人員在稅務(wù)稽查中應(yīng)采用多種方法檢查虛列固定資產(chǎn)的問題，同時固定資產(chǎn)折舊的計(jì)提，直接影響企業(yè)應(yīng)納所得稅的多少，折舊計(jì)提的正確與否也是稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注的內(nèi)容。
（1）企業(yè)所得稅扣除項(xiàng)目的檢查先從利潤表入手，主要分析“營業(yè)成本”和“期間費(fèi)用”項(xiàng)目，通過計(jì)算“營業(yè)成本增減變化率”和“期間費(fèi)用增減變化率”從中發(fā)現(xiàn)是否存在由于固定資產(chǎn)的增加導(dǎo)致成本費(fèi)用加大的情況，是否存在虛列固定資產(chǎn)的情況。
（2）運(yùn)用核對法和實(shí)地察看法，結(jié)合“固定資產(chǎn)”明細(xì)賬的記錄與“折舊計(jì)算表”，對房屋、建筑物以外未使用的、不使用的、封存的和與生產(chǎn)經(jīng)營無關(guān)的、以經(jīng)營租賃方式租入的固定資產(chǎn)進(jìn)行全面審核，落實(shí)是否存在將稅法不允許計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)計(jì)算折舊未做納稅調(diào)整。
（3）對年度中間增加或減少的固定資產(chǎn)，對照相關(guān)合同發(fā)票，結(jié)合固定資產(chǎn)入賬的時間和“折舊計(jì)算表”，核對當(dāng)月增加的固定資產(chǎn)有無列入計(jì)提折舊的基數(shù)，當(dāng)月減少的固定資產(chǎn)有無從當(dāng)月計(jì)提折舊基數(shù)中扣除的情況。
（4）檢查“累計(jì)折舊”賬戶貸方，審查“折舊計(jì)算表”中實(shí)際采用的折舊計(jì)算方法是否符合規(guī)定，有無不屬于加速折舊的固定資產(chǎn)采用加速折舊法計(jì)提折舊，有無在一個年度內(nèi)隨意變更折舊計(jì)算方法，造成多提或少提折舊的情況。同時，結(jié)合“固定資產(chǎn)”賬戶的檢查，核實(shí)折舊率的計(jì)算有無問題，特別注意核實(shí)折舊率明顯偏高的折舊項(xiàng)目。
（5）對照企業(yè)“折舊計(jì)算表”，檢查折舊額的計(jì)算有無問題；檢查“固定資產(chǎn)”明細(xì)賬，結(jié)合對固定資產(chǎn)實(shí)物的檢查，核實(shí)固定資產(chǎn)的用途或使用部門，并據(jù)以檢查“累計(jì)折舊”賬戶貸方對應(yīng)賬戶，核實(shí)有無將車間的折舊費(fèi)用計(jì)入期間費(fèi)用而推遲實(shí)現(xiàn)利潤的。
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